Hacienda estrecha el cerco a los alquileres no declarados

La Agencia Tributaria vigilará el consumo de electricidad para tratar de aflorar más de un millón de arrendamientos sumergidos

Las compañías eléctricas, además de consignar en sus contratos la referencia catastral del inmueble al que dan suministro, tendrán que informar periódicamente a la Agencia Tributaria de la potencia contratada, el consumo anual, la ubicación del punto de suministro y la fecha de alta, según establece el real decreto que desarrolla la Ley de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal aprobado por el Consejo de Ministros el pasado 31 de octubre y publicado el 18 de noviembre. Además, deberán identificar a la persona a la que cargan los recibos cuando no coincida con el titular del contrato de suministro. Con estas medidas, Hacienda pretende poner coto a dos vías tradicionales de fraude relacionadas con las rentas inmobiliarias: los alquileres que no se declaran y las suplantaciones de residencia fiscal, en las que el contribuyente hace constar en su IRPF como nueva residencia habitual la que en realidad es una segunda o tercera vivienda para beneficiarse de las desgravaciones fiscales, cuando en realidad vive --como demostrarán ahora los consumos de electricidad--, en otro inmueble que consta como vacío o segunda residencia.

El cruce de datos entre el titular de los inmuebles y quien abona los recibos de la luz puede resultar muy efectivo para detectar un elevado número de arrendamientos sumergidos. Según el colectivo de los Técnicos del Ministerio de Economía y Hacienda (Gestha), seis de cada diez alquileres no se declaran a Hacienda, lo que implica que más de un millón de arrendamientos escapan actualmente al control del Fisco. En términos recaudatorios, el colectivo de Gestha estima que Hacienda deja de ingresar unos 2.100 millones de euros al año como consecuencia de este fraude.  Las últimas estadísticas disponibles de la Agencia Tributaria cifran en 1,5 millones los contribuyentes que sí declaran que perciben ingresos por arrendamientos urbanos, que reportan a las arcas públicas una recaudación de unos 12.400 millones de euros.

El real decreto que desarrolla la Ley de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal también refuerza el control sobre las operaciones de compraventa de inmuebles. Así, obliga a los notarios a hacer constar en las escrituras el NIF de quienes intervienen en la operación y los medios de pago utilizados para llevarlo a cabo, datos que luego tiene que comunicar a Hacienda a través de un índice único informatizado. Además, los notarios tendrán que dejar constancia en esos índices informatizados que entregan al Fisco de las operaciones en las que no se haya comunicado el NIF o se hayan negado a identificar los medios de pago de la compraventa.

Los Técnicos de Hacienda calculan que, en conjunto, el fraude fiscal en España asciende a 240.000 millones de euros, lo que supone el 23% del Producto Interior Bruto (PIB). Según sus informes, sólo la evasión que se produce en las operaciones de compraventa de constructoras e inmobiliarias alcanza los 8.600 millones de euros anuales.

Más de 5.900 millones reportará la lucha contra el fraude en 2009

La Agencia Tributaria prevé recaudar 5.937 millones de euros a través de inspecciones tributarias a lo largo del 2009, un 3% más que este año, según las cifras recogidas en el proyecto de Presupuestos Generales del Estado que tramitan Las Cortes. Para financiar sus actuaciones contra el fraude fiscal, la Agencia dispondrá el próximo ejercicio de un presupuesto de 851 millones de euros que, entre otras medidas, permitirá ampliar la plantilla dedicada a la lucha contra los incumplimientos en 217 personas, hasta totalizar 16.903 empleados. La intención de los responsables de Hacienda es llevar a cabo un total de 442.876 actuaciones de control selectivo e investigación de tramas de fraude y más de seis millones de actuaciones de control extensivo y cruce de datos. En el punto de mira de los inspectores volverá a estar el sector inmobiliario, el rastreo de los billetes de 500 euros para perseguir operaciones de blanqueo de capitales y las importaciones procedentes de determinados países.

Por otra parte, la Agencia contará con un presupuesto de 579 millones de euros para mejorar la asistencia al contribuyente. Algunos de los retos para 2009 son que el 85% de los contribuyentes de IRPF reciban el borrador de su declaración ya hecha y rebajar en cinco días, hasta 35, el plazo para resolver los recursos.

Y las desgravaciones fiscales costarán casi 61.500 millones

El proyecto de Presupuestos del Estado también pone de manifiesto el coste que tendrán para las arcas públicas los diversos incentivos y desgravaciones fiscales de que disfrutarán los contribuyentes en 2009: 61.478,94 millones de euros, un 16% más que este año. De lo que no se beneficiarán los contribuyentes el próximo ejercicio es de la corrección de la tarifa del Impuesto sobre la Renta de las Personas  Físicas (IRPF) en función de la previsión de inflación, lo que en la práctica supondrá un incremento de la presión fiscal para quienes vean subir sus ingresos anuales en función del IPC. El vicepresidente económico, Pedro Solbes, ha decidido no actualizar la tarifa a la vista de que la crisis está haciendo una notable mella en los ingresos estatales. Según las previsiones presupuestarias, el Estado ingresará en 2009 141.110 millones de euros, un 0,1% menos que este año, como consecuencia del retroceso de la recaudación tributaria, sobretodo en la que proporciona el impuesto sobre Sociedades como consecuencia del deterioro de los beneficios empresariales.

Incentivos fiscales para la crisis

La merma de ingresos del Estado también se ve afectada por el coste de los nuevos incentivos fiscales que el gobierno de José Luis Rodríguez Zapatero ha ido anunciado para hacer frente a la crisis económica y financiera que vivimos. La ampliación del plazo para materializar el saldo de la cuenta ahorro-vivienda hasta el 31 de diciembre de 2010, la reducción en dos puntos de las retenciones sobre el salario para quienes están pagando una hipoteca y ganan menos de 33.000 euros al año y la moratoria temporal en el pago de las cuotas hipotecarias de créditos que no superen los 170.000 euros para pensionistas de viudedad, desempleados o autónomos con bajos ingresos, son algunas de las ayudas destinadas a las familias. En el caso de las empresas, Hacienda ha prometido dar facilidades para que las compañías con problemas de liquidez pero con negocios viables puedan aplazar el ingreso del dinero que retienen sobre las nóminas de sus trabajadores a cuenta del IRPF, lo que las permitirá disponer de una nueva vía de financiación. Hasta ahora, las empresas pedían moratoria en el pago del IVA y de Sociedades, porque encontraban más facilidades para mejorar su tesorería en la Administración que en la banca. Según el proyecto de Presupuestos del Estado, el interés de demora para 2009 será del 7%, aunque cuando una empresa presenta un aval o garantía junto a su solicitud de aplazamiento se aplica el interés legal del dinero, que está en el 5,5%.

Mayor flexibilidad en la justificación de gastos de representación

Las empresas también podrán beneficiarse de una mayor flexibilidad a la hora de interpretar qué gastos de sus directivos pueden deducir en el Impuesto sobre Sociedades como consecuencia de lo expuesto por la sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en una reciente resolución. Según el TSJC no es imprescindible presentar una factura completa ni individualizada para que la empresa pueda desgravar los gastos desembolsados por sus directivos en viajes, peajes, cenas o invitaciones. El conflicto que ha dirimido el tribunal catalán tiene su origen en el recurso de una empresa que se había deducido diversos gastos en concepto de “invitaciones y atenciones a clientes” y a la que la Administración tributaria había rechazado el carácter de gasto deducible alegando que no probaba que eran “atenciones a clientes” ni tampoco gastos destinados a obtener beneficios empresariales. En su sentencia, el TSJC dice que es la inspección de Hacienda quien debe aportar las pruebas de que los gastos son desproporcionados para impedir que se consideren deducibles. Esto afecta también a la valoración de las operaciones vinculadas, al considerar el Tribunal que la inspección tributaria no puede exigir una prueba imposible o desproporcionada de los gastos por servicios prestados intragrupo.

Hacienda tiene que probar la culpa del contribuyente para sancionar

También el Tribunal Supremo ha dejado claro en una reciente sentencia que Hacienda tiene que motivar sus decisiones respecto a los contribuyentes. La Sala Tercera del Supremo ha unificado doctrina sobre las resoluciones sancionadoras de la Agencia Tributaria estableciendo que dejar de ingresar la deuda tributaria no comporta automáticamente una sanción, y que la Administración debe acreditar la culpabilidad del contribuyente aportando datos que se ajusten al caso concreto para poder sancionarle. La sentencia del Supremo es clara al afirmar que el mero hecho de que un contribuyente firme un acta de conformidad no prueba su culpabilidad y, por tanto, no es motivo suficiente para multarle. Es más, advierte que es posible que, en ocasiones, los contribuyentes acepten el acta que les propone la Administración sólo para evitar litigios ineficaces. Los expertos tributarios consideran que esta sentencia tendrá gran trascendencia porque acabará con cierto automatismo de la Administración tributaria en la imposición de sanciones.

El Ministerio de Hacienda ya ha redactado su nuevo reglamento de documentación en materia de operaciones vinculadas. Se trata de uno de los textos más esperados por las empresas, puesto que en él se desgrana toda la documentación que deberán tener preparada las compañías en caso de que la Agencia Tributaria decida comprobar la veracidad en la valoración de los precios asignados a los bienes o servicios adquiridos o prestados entre empresas de un mismo grupo. A su vez, esta área ha sido ya explicada por miembros del organismo antifraude como una de las que más actividad inspectora puede representar en los próximos ejercicios.

El texto, que acaba de ser finalizado por el Gobierno, recoge, de este modo, lo que denomina como “obligaciones de documentación de las operaciones entre personas o entidades vinculadas”. En este apartado destaca que “para la determinación del valor de mercado de las operaciones entre personas o entidades vinculadas, el obligado tributario deberá aportar, a requerimiento de la Administración tributaria, la documentación establecida en esta sección, la cual deberá estar a disposición de la Administración tributaria a partir de la finalización del plazo voluntario de declaración o liquidación”. Este punto supone, de por sí, un avance respecto al primer borrador elaborado por el Ejecutivo, puesto que se aclara que la documentación que recabe la Administración Tributaria sólo deberá estar preparada al cierre del ejercicio y no antes.

Pese a ello, Hacienda deja claro que “dicha obligación se establece sin perjuicio de la facultad de la Administración tributaria de solicitar aquella documentación o información adicional que considere necesaria en el ejercicio de sus funciones”.

El contenido de la documentación será el siguiente: “la documentación relativa al grupo al que pertenezca el obligado tributario. Se entiende por grupo, a estos efectos, el establecido en el apartado 3 del articulo 16 de la Ley del Impuesto, así como el constituido por una entidad residente o no residente y sus establecimientos permanentes en el extranjero o en territorio español. Tratándose de un grupo en los términos previstos en el apartado 3 del articulo 16 de la Ley del Impuesto, la entidad dominante podrá optar por preparar y conservar la documentación relativa a todo el grupo. Cuando la entidad dominante no sea residente en territorio español, deberá designar a una entidad del grupo residente en territorio español para conservar la documentación”.

El reglamento aclara, sin embargo, que no será exigible la documentación referente a las operaciones realizadas entre entidades que se integren en un mismo grupo de consolidación fiscal que haya optado por el régimen regulado en el capítulo VII del titulo VII de la Ley del Impuesto. Tampoco las realizadas con sus miembros por las agrupaciones de interés económico de acuerdo con lo previsto en la Ley 12/1991 de agrupaciones de interés económico, y las uniones temporales de empresas, reguladas en la Ley 18/1982 sobre régimen fiscal de agrupaciones y uniones temporales de empresas y de sociedades de desarrollo industrial regional e inscritas en el registro especial del Ministerio de Economía y Hacienda. De igual modo, no será exigible la documentación relativa a las operaciones realizadas en el ámbito de ofertas públicas de venta o de ofertas públicas de adquisición de valores.

Con respecto a la documentación relativa al grupo que podrá ser requerida por los equipos de la inspección, cabe destacar la siguiente: La descripción general de la estructura organizativa, jurídica y operativa del grupo, así como cualquier cambio relevante en la misma.

También podrá reclamarse la identificación de las distintas entidades que, formando parte del grupo, realicen operaciones vinculadas en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario. Igualmente deberá tenerse disponible la información relativa a la descripción general de la naturaleza, importes y flujos de las operaciones vinculadas entre las entidades del grupo en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario.

Entre el resto de documentación exigible se encuentra la descripción general de las funciones ejercidas y de los riesgos asumidos por las distintas entidades del grupo en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario, incluyendo los cambios respecto del periodo impositivo o de liquidación anterior.

Hacienda puede solicitar igualmente una relación de la titularidad de las patentes, marcas, nombres comerciales y demás activos intangibles en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario, así como el importe de las contraprestaciones derivadas de su utilización. O, también, una descripción de la política del grupo en materia de precios de transferencia que incluya el método o métodos de fijación de los precios adoptado por el grupo, que justifique su adecuación al principio de libre competencia.

Por último, la Agencia Tributaria podrá reclamar la relación de los acuerdos de reparto de costes y contratos de prestación de servicios entre entidades del grupo, en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario. Y la correspondiente a los acuerdos previos de valoración o procedimientos amistosos celebrados o en curso relativos a las entidades del grupo en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario.

La memoria del grupo o, en su defecto, el informe anual equivalente, por supuesto deberá estar disponible ante la petición de Hacienda.

Eso sí, toda esta documentación, cuando continúe siendo válida en ejercicios posteriores, podrá mantenerse en su gran mayoría, “sin perjuicio de que deban efectuarse las adaptaciones que fueran necesarias”.

Además, deberá tenerse preparada la documentación referente al propio obligado tributario.

Esta segunda partida de datos deberá comprender: En primer lugar, el nombre y apellidos o razón social o denominación completa, domicilio fiscal y número de identificación fiscal del obligado tributario y de las personas o entidades con las que se realice la operación, así como descripción detallada de su naturaleza, características e importe.

Asimismo, cuando se trate de operaciones realizadas con personas o entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales, deberá identificarse a las personas que, en nombre de dichas personas o entidades, hayan intervenido en la operación y, en caso de que se trate de operaciones con entidades, la identificación de los administradores de las mismas.

También, una explicación relativa a la selección del método de valoración elegido, incluyendo una descripción de las razones que justificaron la elección del mismo, as! como su forma de aplicación, y la especificación del valor o intervalo de valores derivados del mismo.

Igualmente deberán redactarse los criterios de reparto de gastos en concepto de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, así como los correspondientes acuerdos, si los hubiera, y acuerdos de reparto de costes entre distintas filiales del grupo.

Por último, deberá ponerse a disposición de la Administración Tributaria cualquier otra información de que haya dispuesto el obligado tributario para determinar la valoración de sus operaciones vinculadas, así como los pactos parasociales suscritos con otros socios.

Con todo esto deberá tenerse en cuenta, además, otro cambio importante. Y es que, por primera vez en España, será la Agencia Tributaria y no la Dirección General de Tributos, el organismo encargado de los acuerdos previos internacionales. Esta modificación supone en la práctica que el mismo organismo que deberá evitar el fraude fiscal y velar por la recaudación, será el encargado de fijar las pautas y estimaciones de valores de los precios de las operaciones intragrupo que afecten a filiales de distintos países de grupos internacionales y que decidan recurrir al mecanismo de los acuerdos previos como paso precisamente para evitar posteriores sustos con la Inspección. La reforma podría suponer, por lo tanto, un mecanismo que a la postre despertase desconfianza, algo que no beneficiaría al objetivo natural de los acuerdos previos.

Pese a ello, el reglamento aclara la información que deberá estar disponible para las respectivas comprobaciones fiscales y cierra un largo periodo de un año en el que se ha esperado un texto que aclarase este aspecto.

Consulta de la DGT de 29 de abril de 2008

Persona física copropietaria de un local arrendado a la que le exigen que aporte el certificado de estar al corriente en sus obligaciones tributarias a efectos del artículo 43.1.f) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. (V0895-08)

La letra f) del apartado 1, del artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que serán responsables subsidiarios:

“f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación.

La responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.

La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado.

La Administración tributaria emitirá el certificado a que se refiere este párrafo f), o lo denegará, en el plazo de tres días desde su solicitud por el contratista o subcontratista, debiendo facilitar las copias del certificado que le sean solicitadas.

La solicitud del certificado podrá realizarse por el contratista o subcontratista con ocasión de la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades a que esté obligado. En este caso, la Administración tributaria emitirá el certificado o lo denegará con arreglo al procedimiento y en los plazos que se determinen reglamentariamente.”

El artículo 126 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, establece:

"1. A los efectos de lo previsto en el artículo 43.1.f) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se considerarán incluidas en la actividad económica principal de las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios todas las obras o servicios que, por su naturaleza, de no haber sido contratadas o subcontratadas, deberían haber sido realizadas por la propia persona o entidad que contrata o subcontrata por resultar indispensables para su finalidad productiva.

(…)."

Debe tenerse en cuenta que en el concepto de actividad económica principal deben incluirse las actividades que integren el objeto social, las que integren el ciclo productivo y las que resulten necesarias para la organización del trabajo, en concreto, deben entenderse incluidos los servicios que de no haber sido contratados, deberían haber sido realizados por la empresa contratante.

En consecuencia, no sería aplicable la responsabilidad prevista en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley General Tributaria a los hechos descritos en la consulta, al no estar el objeto de las actividades, el arrendamiento de los locales donde se ejerce la actividad, dentro de la actividad económica principal desarrollada por la empresa contratante, no estando obligado el arrendador a presentar el certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias.

Consulta de la DGT de 18 de junio de 2008

Sociedad civil. Préstamo hipotecario contratado a nombre de un socio. Deducibilidad de los gastos.

Las sociedades civiles no son contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 8.3 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El artículo 88 del mismo texto legal añade que las rentas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan, para cada uno de los socios o comuneros.

Lo anterior implica que en el supuesto de una sociedad civil que desarrolle una actividad económica, los rendimientos atribuidos mantendrán ese mismo carácter de rendimientos de actividades económicas.

La deducibilidad de los gastos financieros en las actividades económicas deriva de la condición de elemento afecto a la actividad de la deuda, es decir, de que el pasivo sea necesario para la obtención de los rendimientos, de acuerdo con lo previsto en el artículo 29 de la Ley del Impuesto.

En el caso planteado, si el préstamo se destina a la adquisición de un local comercial en que se va a desarrollar la actividad económica que constituye el objeto de la sociedad civil, los gastos financieros correspondientes a dicho préstamo tendrían la naturaleza de gastos financieros destinados a la adquisición del inmovilizado material afecto a la actividad económica, teniendo en consecuencia la naturaleza de gastos deducibles (salvo que se hubiera optado por incorporarlos como mayor valor del inmovilizado; posibilidad prevista para los gastos financieros devengados con anterioridad a la puesta en condiciones de funcionamiento del local comercial por la Norma de Valoración 2 del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre –BOE de 27 de diciembre-, vigente para el ejercicio 2007).

Cumpliendo dichas condiciones, los gastos propios de cada socio tendrán para éste el carácter de deducibles al existir una correlación con la obtención de los ingresos de la actividad económica desarrollada. Existiendo esta correlación, cada socio podrá minorar el rendimiento a él imputable en el importe de esos gastos propios.

La deducibilidad de los citados gastos está condicionada, además, a que queden convenientemente justificados mediante el original de la documentación contractual y registrados en la contabilidad o los libros-registro que, con carácter obligatorio, deba llevar la sociedad civil por la actividad económica desarrollada, siempre que, como se ha indicado, determine el rendimiento neto de la misma en el régimen de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.

Consulta de la DGT de 13 de febrero de 2008

IAE. Entidad cuyo importe neto de la cifra de negocios en el año 2006 fue inferior a 1.000.000 de euros y que formaba parte de un grupo de sociedades antes de la entrada en vigor de la Ley 16/2007. Posible exención del IAE en base a la nueva redacción del art. 42 del Código de Comercio.

El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004.

- El artículo 78.1 del TRLRHL define el IAE como “un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto”.

- El artículo 82 del TRLRHL regula las exenciones de este impuesto, estableciendo en la letra c) de su apartado 1, que están exentos del IAE los siguientes sujetos pasivos:

“Las personas físicas.

Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles y las entidades del artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros.

En cuanto a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, la exención sólo alcanzará a los que operen en España mediante establecimiento permanente, siempre que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros.

A efectos de la aplicación de la exención prevista en este párrafo, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:

1ª El importe neto de la cifra de negocios se determinará de acuerdo con lo previsto en el artículo 191 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre.

2ª El importe neto de la cifra de negocios será, en el caso de los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades o de los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, el del período impositivo cuyo plazo de presentación de declaraciones por dichos tributos hubiese finalizado el año anterior al del devengo de este impuesto. En el caso de las sociedades civiles y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, el importe neto de la cifra de negocios será el que corresponda al penúltimo año anterior al de devengo de este impuesto. Si dicho período impositivo hubiera tenido una duración inferior al año natural, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

3ª Para el cálculo del importe de la cifra de negocios del sujeto pasivo, se tendrá en cuenta el conjunto de las actividades económicas ejercidas por él.

No obstante, cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá que los casos del artículo 42 del Código de Comercio son los recogidos en la sección 1ª del capítulo 1 de las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas aprobadas por Real Decreto 1815/1991, de 20 de diciembre.

4ª En el supuesto de los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, se atenderá al importe neto de la cifra de negocios imputable al conjunto de los establecimientos permanentes situados en territorio español”.

- De las reglas transcritas se deduce que el importe neto de la cifra de negocios está integrado no solo por los ingresos correspondientes a la actividad económica realizada por el sujeto pasivo que se encuentra gravada por el impuesto, sino también por los ingresos correspondientes al resto de las actividades económicas realizadas por el mismo (“el conjunto de las actividades económicas ejercidas por él”) y, en su caso, por los correspondientes al conjunto de entidades integrantes del grupo (“al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo”).

- La Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, modifica, a partir de 1 de enero de 2008, en su artículo primero la redacción del artículo 42 del Código de Comercio, estableciendo que:

“1. Toda sociedad dominante de un grupo de sociedades estará obligada a formular las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados en la forma prevista en esta sección.

Existe un grupo cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En particular, se presumirá que existe control cuando una sociedad, que se calificará como dominante, se encuentre en relación con otra sociedad, que se calificará como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones:

Posea la mayoría de los derechos de voto.

Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.

Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con terceros, de la mayoría de los derechos de voto.

Haya designado con sus votos a la mayoría de los miembros del órgano de administración, que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. En particular, se presumirá esta circunstancia cuando la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta. Este supuesto no dará lugar a la consolidación si la sociedad cuyos administradores han sido nombrados, está vinculada a otra en alguno de los casos previstos en las dos primeras letras de este apartado.

A los efectos de este apartado, a los derechos de voto de la entidad dominante se añadirán los que posea a través de otras sociedades dependientes o a través de personas que actúen en su propio nombre pero por cuenta de la entidad dominante o de otras dependientes, o aquellos de los que disponga concertadamente con cualquier otra persona.

2. La obligación de formular las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados no exime a las sociedades integrantes del grupo de formular sus propias cuentas anuales y el informe de gestión correspondiente, conforme a su régimen específico.

3. (…)”.

- La expresión “unidad de decisión” como requisito para la existencia de un grupo de sociedades se sustituye en la nueva redacción del artículo 42 del Código de Comercio por la de “control” de la sociedad dominante sobre las dependientes. Las situaciones en las que se presume la existencia de “control” son las mismas en que se presumía la existencia de “unidad de decisión”.

En particular, el supuesto que se cita en el escrito de consulta de que “la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta”, antes incluido en el apartado 2 del artículo 42 del Código de Comercio, se incluye, en la redacción actual, dentro de la letra d) del apartado 1 de dicho artículo. Por tanto, en el caso de se produzca esta identidad en la mayoría de los miembros del órgano de administración, se entenderá que existe control por parte de la sociedad dominante sobre la sociedad dependiente, y consecuentemente, la existencia de un grupo de sociedades.

Atendiendo a la singularidad del Impuesto sobre Actividades Económicas en lo que respecta a su devengo, la regla 2ª establece que el importe neto de la cifra de negocios será el correspondiente al del período impositivo del Impuesto sobre Sociedades cuyo plazo de presentación de declaraciones hubiese finalizado el año anterior al devengo del Impuesto sobre Actividades Económicas.

De la regla 2ª se entiende, congruentemente, que la referencia temporal “cuando se trate de entidades que formen parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio” es al período impositivo del Impuesto sobre Sociedades cuyo plazo de presentación de declaración haya finalizado el año anterior al devengo del Impuesto sobre Actividades Económicas.

Por lo tanto, y a los efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas del período impositivo 2008, si en el período impositivo del Impuesto sobre Sociedades del año 2006 la entidad consultante formaba parte de un grupo de sociedades de acuerdo con la normativa entonces vigente (redacción del artículo 42 del Código de Comercio dada por la Ley 62/2003), para el cálculo del importe neto de la cifra de negocios, se tendrá en cuenta el conjunto de las actividades económicas ejercidas por las entidades pertenecientes al grupo en el año 2006.

La normativa aplicable tanto para el cálculo del importe neto de la cifra de negocios, como de la existencia o no de un grupo de sociedades y la determinación de las entidades integrantes del mismo será la vigente en el período impositivo correspondiente, en este caso, el año 2006.

Sentencia Audiencia Nacional de 29 noviembre 2007

Transmisión de acciones realizadas a través de la Bolsa, entre los miembros de un grupo familiar, sociedades dominadas por los mismos y terceros concertados, mediante el sistema de «aplicaciones»: fijación del valor de cotización por los propios accionistas: simulación relativa en el precio fijado con la pretensión de obtener una disminución patrimonial.

En el presente caso, el recurrente que la simulación ha de ir referida al negocio jurídico en sí, no de uno de sus elementos, como es el precio, siendo que la Inspección no aprecia la concurrencia de un precio declarado distintos al convenido, lo que sería una defraudación, ni tampoco la inexistencia de precio, lo que se traduciría en la inexistencia del propio negocio; sin embargo, el recurrente afirma que existió un precio real, que fue satisfecho, cumpliéndose lo establecido en el art. 41, de la Ley 24/88, del Mercado de Valores, según el cual: "En las operaciones que se realicen por cuenta ajena, los miembros de los mercados secundarios de valores, responderán ante sus comitentes de la entrega de los valores y del pago de su precio", por lo que no puede negarse la existencia de la "causa", conforme al art. 1.274, del Código Civil, pues las acciones se transmitieron a terceros y por terceros a valor de cotización.

Analizando el negocio jurídico de la venta de las acciones del caso, venta manifestada en simultáneas compraventas, realizadas entre los distintos hermanos, de un mismo número de acciones de la misma naturaleza y serie, por el mismo precio sin que, por lo demás, conste tampoco el efectivo abono del mismo, a la luz de la doctrina jurisprudencial expuesta, nos encontramos con que no hubo tal transmisión sino que en realidad fueron «ficticias» las transmisiones circulares entre los hermanos, pues se mantuvo inalterada la posición de todos y cada uno de ellos y, por lo tanto, no existió tal transmisión. Nos encontramos, como ya anticipábamos, ante una venta simulada, con simulación absoluta y, por lo tanto, con nulidad absoluta del negocio jurídico, según la referida doctrina del Tribunal Supremo, habida cuenta que, al final, todos los hermanos intervinientes se quedaron con idéntica situación patrimonial, alterándose únicamente la numeración de los títulos finalmente en poder de cada uno de los contratantes, pues en tal operación circular entre los hermanos en cuestión cada uno de ellos vendió a los otros el mismo número de acciones para, finalmente, cada uno de ellos conservar idéntico número de las acciones en la misma sociedad bajo un negocio meramente aparente, que no fue realmente querido (lo que es común con la simulación relativa) y sin que tampoco se buscase con su realización otro negocio jurídico distinto (a diferencia de la simulación relativa, en la que sí se quiere el negocio distinto al aparentemente celebrado), de modo que ningún efecto jurídico ha de producir la citada transmisión y, por tanto, en definitiva, tampoco la pretendida disminución patrimonial."

En el presente caso, se trata de una "simulación relativa", como se desprende de los hechos relatados.

Desde la perspectiva tributaria, la consideración del "negocio jurídico indirecto" no puede abordarse utilizando una disección contractual, pues cada una de las alteraciones patrimoniales (positivas o negativas) o de equilibrio patrimonial, que se produzcan tendrían un tratamiento tributario específico, sino desde la perspectiva del "hecho imponible" buscado a través de las sucesivas de los sucesivos contratos u operaciones societarias realizadas. Se trata más de la constitución de un "hecho imponible indirecto", en cuanto que el verdadero queda desplazado a efectos de que la carga fiscal que conlleva se adecue a la finalidad fiscal perseguida en la conclusión de la compleja operativa jurídica realizada, en la que, las diversas operaciones individuales realizadas únicamente tienen sentido apreciadas en su conjunto, aunque jurídicamente aparezcan con sustantividad fiscal autónoma.

Es, por tanto, el "presupuesto de naturaleza jurídica o económica", que constituye el "hecho imponible" lo que lleva al tratamiento tributario unitario, como unitaria es la operación perseguida y querida por el recurrente, de la inicial transmisión de las referidas acciones a un precio inferior al de adquisición, con el fin de adjudicarse una "disminución de patrimonio", en lugar de las consecuencias patrimoniales derivadas de la mera realidad transaccional pretendida, que habría originado en el patrimonio del recurrente un incremento de patrimonio.

Resolución del TEAC de 27 de febrero de 2008

Falta de presentación del modelo informativo 390 del IVA cuando en el momento en que debió realizarse dicha presentación no se era sujeto pasivo del Impuesto.

El artículo 71.1 del Real Decreto 1624/1992 por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que los empresarios y profesionales deberán presentar las declaraciones-liquidaciones periódicas a que se refieren los apartados 3 y 4 de este artículo, así como la declaración resumen anual prevista en el apartado 6, incluso en los casos en que no existan cuotas devengadas ni se practique deducción de cuotas soportadas o satisfechas.

Par el TEAC, como regla general el periodo de liquidación del IVA coincide con el trimestre natural, debiendo efectuarse la presentación de las declaraciones-liquidaciones durante los veinte primeros días naturales del mes siguiente al periodo de liquidación. Con arreglo a esto, el reclamante tenía la condición de sujeto pasivo del IVA en el primer y segundo trimestre del ejercicio 2001, por lo que procedió a presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes a los dos primeros trimestres en el plazo correspondiente, si bien no presentó más declaraciones en ese ejercicio puesto que ya no era sujeto pasivo del IVA al haber presentado previamente la declaración de cese de actividad.

Por otro lado, la declaración-resumen anual tiene el carácter de declaración recapitulativa de todas las operaciones realizadas durante el año natural, y debe presentarse únicamente a efectos informativos. Al afectar a todo el ejercicio, están obligados a presentarla todos aquellos que hayan sido sujetos pasivos del IVA en el ejercicio, durante todo el ejercicio o en algún periodo de aquél.

Esta obligación de presentar declaración-resumen anual de IVA con posterioridad al cese de las actividades ha sido reconocida también por la Dirección General de Tributos, entre otras, en las Consultas 274/2005, 18/2002 y 1609/1999.

Sentencia Tribunal Superior de Justicia  Comunidad de Madrid de 21 febrero 2008

Obligación de la Inspección de justificar y motivar suficientemente la decisión de inspeccionar a un contribuyente: si las actuaciones son consecuencia de la inclusión en un plan específico deberá certificarse al inicio de las actuaciones que el sujeto y el objeto de las actuaciones se corresponden con el contenido del plan.

En el presente caso, ha de tenerse en cuenta que nos encontramos ante la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 1999, sin embargo las actuaciones inspectoras respecto de este ejercicio no surgen ex novo sino que se trata de una ampliación de las actuaciones iniciadas para la comprobación y liquidación de los ejercicios 1995 a 1998.

Debe igualmente señalarse que en informe ampliatorio al acta de disconformidad se señala respecto del inicio de las actividades inspectoras que "El obligado tributario, fue incluido en el Plan de Inspección de la Unidad 66, en el programa 31.006 "Sociedades y socios", con fecha 13 de abril de 2000, mas también se indica que con fecha 22 de febrero de 2000, se emite comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación; sin embargo en el documento de comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación se señala que las actuaciones se inician por orden del inspector jefe y al objeto de verificar el cumplimiento de sus obligaciones y deberes tributarios.

De este modo no puede entenderse que la iniciación se realice por la inclusión del obligado tributario en un plan concreto de actuación, puesto que dicha inclusión fue posterior al inicio de las actuaciones ya que si la actuación inspectora se inicia como consecuencia de una inclusión en el plan específico del funcionario o unidad, deberá certificarse, al inicio de las actuaciones, que el sujeto y el objeto de las actuaciones se corresponden con el contenido del plan y, en el caso presente, la inclusión del contribuyente en el plan específico de inspección se produjo una vez iniciadas las actuaciones de comprobación.

Por tanto ha de analizarse si la orden del Inspector jefe se ajustó a los anteriores parámetros, debiéndose concluir que no se ha acreditado la existencia de la "autorización escrita o motivada del Inspector-Jefe respectivo" a que se refiere el artículo 29 a) del RD 939/1986, en su redacción vigente hasta el día 6 de marzo de 2000, y aplicable al caso. Conviene significar que en su actual vigencia, según redacción dada por la disposición final 1º, 2. del RD 136/2000, de 4 febrero (RCL 2000, 454, 559) que entró en vigor el 3 de marzo de dicho año, es decir, con anterioridad a la comunicación del inicio de las actuaciones, el precepto exige, en defecto de plan previo, la "orden superior escrita y motivada del Inspector-Jefe respectivo", de lo que se deduce que, antes bastaba con la autorización, incluso verbal, aunque siempre motivada, del Inspector-Jefe respectivo. En el supuesto que nos ocupa no se puede estimar que la autorización del Inspector Jefe, además de no contar por escrito, se encuentre motivada de forma que el inicio del procedimiento adolece de un vicio de nulidad que afecta a todo el resto de las actuaciones practicadas.

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